:: 3/2017

Gewerbesteuer in Baden-Württemberg: Wer ist durch Hinzurechnungs- und Kürzungsvorschriften betroffen?

Die Gewerbesteuer ist die wichtigste eigene Steuerquelle für baden-württembergische Gemeinden. Mit der Unternehmenssteuerreform 2008 hat sich die Gewerbesteuer für viele Kapitalgesellschaften sowie für mittlere und große Gewerbebetriebe zur wichtigsten Ertragsteuer entwickelt1 (»Revitalisierung« der Gewerbesteuer). Seither stehen besonders die ausgeweiteten Hinzurechnungen zum Gewinn in der Kritik – sie erhöhen für betroffene Unternehmen die Steuerlast, unabhängig von deren Ertrag. Auch der administrative Aufwand steigt durch Hinzurechnungen. Aus Sicht der Gemeinden hingegen stabilisieren Hinzurechnungen das Aufkommen der Gewerbesteuer und verringern Steuervermeidung – ein Thema, das gerade auch bei OECD und EU hoch auf der politischen Agenda steht. Der folgende Beitrag beleuchtet daher den Umfang und die Struktur von Hinzurechnungen mithilfe der Gewerbesteuerstatistik genauer. Welche Unterschiede gibt es bei den Hinzurechnungen bei baden-württembergischen Unternehmen?

Die Gewerbesteuer und Hinzurechnungen – Ein Überblick

Die Festsetzung basiert auf dem Gewinn aus Gewerbebetrieb, der auch für die Einkommen- und Körperschaftssteuer maßgeblich ist (Steuerbilanz). Um den Gewerbeertrag – die Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer – zu erhalten, werden eine Reihe von Modifikationen, sogenannte Hinzurechnungen und Kürzungen, vorgenommen.

Die Festsetzung geht von der Fiktion eines schuldenfreien Gewerbebetriebes aus, der auf eigenen Grundstücken in eigenen Räumen produziert. Durch entsprechende Modifikationen werden Gewerbeerträge von Unternehmen2 mit abweichenden Finanzierungsmodellen und Eigentumsverhältnissen vergleichbar gemacht. Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform 2008 wurden Hinzurechnungen aus Finanzierungsanteilen ausgeweitet, die Finanzierungsneutralität herstellen und den Objektsteuercharakter umsetzen sollen.3 Sie sind besonders umstritten und stehen im Fokus der folgenden Analyse. Diese Hinzurechnungen umfassen Schuldzinsen, Mieten und Pachten für bewegliche und unbewegliche Wirtschaftsgüter sowie Aufwendungen für Konzessionen und Lizenzen. Da diese Posten in der Steuerbilanz als Aufwendungen vom Gewinn abgezogen wurden und für die Gewerbesteuer wieder hinzugerechnet werden, wird hier von ertragsunabhängigen bzw. substanzbesteuernden Elementen gesprochen. Auf die Summe der Hinzurechnungen aus Finanzierungsanteilen wird dann ein Freibetrag von 100 000 Euro gewährt und 25 % des verbleibenden Betrags werden zum Gewinn hinzugerechnet.

Kürzungen des Gewinns sollen Belastungen derselben Besteuerungsgrundlage mit mehreren Steuern verhindern. So wird ein Teil des Einheitswertes von betrieblichen Grundstücken gekürzt, da diese bereits mit der Grundsteuer belastet sind. Bei Unternehmensbeteiligungen wird die Doppelbesteuerung von Gewerbeerträgen über die Gewerbesteuer durch Abzugsregelungen verhindert, sofern die Beteiligung einen Mindestumfang überschreitet. Ausländische Gewinnanteile oder ausländische Gewerbeerträge können abgezogen werden, da die Gewerbesteuer nur den inländischen Gewerbebetrieb besteuern soll (Inlandsprinzip).

Im weiteren Verlauf der Festsetzung werden (Teile) von Verlusten aus dem Vorjahr berücksichtigt (Verlustverbrauch). Für bestimmte Rechtsformen werden außerdem Freibeträge auf den Gewerbeertrag gewährt. Der Steuermessbetrag ergibt sich aus der Multiplikation des gekürzten Gewerbeertrags mit der Steuermesszahl von 3,5 %. Die Gemeinde wendet ihren Hebesatz dann auf den Steuermessbetrag an, um die anfallende Gewerbesteuer festzusetzen.

Hinzurechnungen – ein hitzig diskutiertes Thema

In der öffentlichen Debatte wird häufig kritisiert, dass durch Hinzurechnungen der Aufwand und nicht der Ertrag besteuert wird – ein Widerspruch zum Leistungsfähigkeitsprinzip. Die Steuerbelastung von Unternehmen steigt unabhängig von deren Ertrag und durch die Vielzahl an Hinzurechnungstatbeständen steigt der administrative Aufwand. Außerdem können Hinzurechnungen dazu führen, dass bei Unternehmen mit Verlusten in der Steuerbilanz und hoher Fremdkapitalfinanzierung ein positiver Steuermessbetrag festgesetzt wird (Substanzbesteuerung).4

Der Deutsche Städtetag verteidigt die Besteuerung ertragsunabhängiger Elemente damit, dass Kommunen eine Gegenleistung für lokale Infrastruktur erhalten müssen, die auch von Unternehmen genutzt wird – auch in Krisenzeiten. Zudem würden Freibeträge und Verlustvorträge sicherstellen, dass Unternehmen in Krisenzeiten nicht übermäßig belastet würden.5

Hinzurechnungen sollen die Besteuerungsgrundlagen der Kommunen verbreitern und damit das Aufkommen verstetigen bzw. dessen Konjunkturabhängigkeit senken. Außerdem erschwerten sie Steuervermeidung durch Gewinnverlagerung ins Ausland.6 Ein Beispiel hierfür ist die Zahlung überhöhter Schuldzinsen oder Lizenzgebühren an Mutterkonzerne in einem Land mit niedrigeren Steuersätzen. Diese Zahlung wird dann in der Steuerbilanz des deutschen Unternehmens vom Gewinn abgezogen und senkt so die Bemessungsgrundlage. Werden diese Posten im Rahmen der Gewerbesteuer (zum Teil) wieder hinzugerechnet, erschwert dies Steuervermeidung. Allerdings muss mit den Hinzurechnungstatbeständen nicht per se eine Steuervermeidungsabsicht verbunden sein – es kommt darauf an, ob die Zahlungen überhöht sind oder nicht.

Kürzungen doppelt so hoch wie Hinzurechnungen

Tabelle 1 zeigt einen Auszug aus den Besteuerungsgrundlagen der Gewerbesteuer 2012 in Baden-Württemberg. Für insgesamt rund 342 900 Unternehmen wurde ein Gewinn von 53,3 Mrd. Euro festgestellt. Rund 91 500 Gewerbesteuerpflichtige wiesen Verluste in Höhe von 10,8 Mrd. Euro aus. Gut jeder fünfte Gewerbesteuerpflichtige in Baden Württemberg verzeichnete also 2012 einen Verlust in der Steuerbilanz.

Bei rund 49 700 Gewerbesteuerpflichtigen (11,4 %) wurden Hinzurechnungen von insgesamt 5,4 Mrd. Euro vorgenommen. Bei gut doppelt so vielen Steuerpflichtigen (24,9 %) erfolgten Kürzungen von insgesamt 10,1 Mrd. Euro. Die Kürzungen sind bezüglich der Anzahl und des Umfangs doppelt so hoch wie die Hinzurechnungen. Der Frage, wie die Beträge der Hinzurechnungen und Kürzungen über die einzelnen Unternehmen verteilt sind, wird später nachgegangen.

Zunächst werden die Hinzurechnungen aus Finanzierungsanteilen genauer betrachtet: Vor Berücksichtigung des Freibetrags und der nur anteilsmäßigen Anrechnung wurden bei rund 296 300 Unternehmen Finanzierungsanteile in Höhe von rund 17,3 Mrd. Euro festgestellt. Damit ist deren Umfang insgesamt sehr hoch, ruft man sich in Erinnerung, dass die festgestellten Gewinne 53,3 Mrd. Euro betrugen. Ein substanzieller Anteil entfällt auf die durch die Unternehmenssteuerreform 2008 ausgeweiteten Hinzurechnungen (§8 Nr. 1a, d bis f GewStG). Bei rund 251 400 Steuerpflichtigen (58 %) wurden Zinszahlungen von rund 9,7 Mrd. Euro festgestellt. Ebenfalls bedeutend sind Miet- oder Pachtzinsen für bewegliche (1,1 Mrd. Euro) und unbewegliche Wirtschaftsgüter (5,9 Mrd. Euro). Die erfassten Aufwendungen für Konzessionen und Lizenzen spielten mit rund 0,4 Mrd. Euro eine eher nachgeordnete Rolle.

Berücksichtigt man allerdings den Freibetrag und die anteilige Hinzurechnung des verbleibenden Betrags, wurden bei rund 16 600 Unternehmen Finanzierungsanteile in Höhe von rund 3,1 Mrd. Euro tatsächlich hinzugerechnet – durchschnittlich184 000 Euro je Unternehmen. Damit ist die Zahl der Unternehmen, die Finanzierungsanteile in ihren Steuererklärungen angeben müssen, zwar sehr hoch, direkt betroffen von einer tatsächlichen Hinzurechnung ist nur ein Bruchteil der Steuerpflichtigen, nämlich 3,8 %. Insgesamt führen die anteilige Erfassung der Hinzurechnungen und der Freibetrag tatsächlich dazu, dass eine große Mehrheit der Unternehmen nicht belastet wird. Allerdings müssen sehr viele Unternehmen die Finanzierungsanteile in ihren Steuererklärungen ausweisen, sodass sich damit ihr Administrationsaufwand erhöht.

Die größten Kürzungen resultierten aus Gewinnanteilen an Personengesellschaften (Mitunternehmerschaften) in Höhe von rund 7,5 Mrd. Euro und nicht steuerbefreiter inländischer Kapitalgesellschaften7 (1,1 Mrd. Euro). 10,2 % der Unternehmen wurden durch den Abzug von 1,2 % des Einheitswertes des Grundbesitzes im Umfang von 0,3 Mrd. Euro entlastet. Weitere 12,5 % der Unternehmen konnten ihr Geschäftsergebnis um Zuwendungen zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke (Spenden und Mitgliedsbeiträge) im Umfang von 0,2 Mrd. Euro kürzen.

Der folgende Abschnitt untersucht zunächst, wie die Geschäftsergebnisse und der Steuermessbetrag der Gewerbesteuerpflichtigen nach Gewinngrößenklassen verteilt sind.

Die Hälfte des Steuermessbetrags bei Unternehmen mit Gewinn ab 5 Mill. Euro festgesetzt …

Schaubild 1 zeigt die Verteilung der Gewerbesteuerpflichtigen nach Gewinngrößenklassen. Gut jeder fünfte Gewerbesteuerpflichtige in Baden Württemberg verzeichnete 2012 einen Verlust in der Steuerbilanz. Die große Mehrheit der Gewerbesteuerpflichtigen (54,3 %) erzielte einen Gewinn bis unter 50 000 Euro. In den folgenden höheren Größenklassen konzentrierten sich die Gewinne auf immer weniger Unternehmen. So hatten Unternehmen mit einem Gewinn von 5 Mill. Euro und mehr einen Anteil von nur noch 0,3 % der Steuerpflichtigen.

Der Beitrag zum Steuermessbetrag hingegen steigt über die Größenklassen mit positivem Gewinn. In der Gewinngrößenklasse von 0 bis 50 000 Euro wurden nur 2,8 % des landesweiten Steuermessbetrags festgesetzt. Hier finden sich viele Einzelgewerbetreibende, die durch ihre Rechtsform Freibeträge erhalten. Bei den 0,3 % der Unternehmen mit einem Gewinn ab 5 Mill. Euro wurden dagegen 43,9 % des landesweiten Steuermessbetrags festgesetzt. Der Steuermessbetrag war damit stark auf wenige Unternehmen mit hohem Gewinn konzentriert. Auf solche mit Verlusten entfiel allerdings ein Anteil von 11,5 % des Steuermessbetrags. Dies bedeutet, dass hier zum Beispiel durch Hinzurechnungen bei einem Teil der Unternehmen ein positiver Gewerbeertrag festgesetzt wurde.

… aber Steuermessbetrag relativ zum Gewinn gleichmäßiger verteilt

Tabelle 2 zeigt nun ergänzend den Steuermessbetrag relativ zum Gewinn nach Gewinngrößenklassen. Der Steuermessbetrag relativ zum Gewinn lag 2012 für die vier höchsten Gewinngrößenklassen jeweils über 3 %. Relativ zum Gewinn unterschied sich die Belastung in diesen Größenklassen nur in sehr geringem Maße. Die Tatsache, dass die höchste Gewinngrößenklasse so viel zum Gewerbesteueraufkommen beiträgt, liegt also daran, dass diese Unternehmen auch besonders hohe Gewinne erzielten. Auch die Hinzurechnungen, Kürzungen und weitere Modifikationen, die auf dem Weg vom Gewinn zum Steuermessbetrag vorgenommen wurden, führten damit nicht dazu, dass sich die Steuerlast systematisch zwischen diesen Größenklassen unterschied.8

Bei Unternehmen mit Gewinnen unter 100 000 Euro führten Freibeträge hingegen zu einem niedrigeren Anteil des Steuermessbetrags am Gewinn (1,6 % bzw. 2,4 %). Von den 92 500 Unternehmen mit Verlusten mussten knapp 700 Unternehmen Gewerbesteuer bezahlen. Insgesamt wurde hier ein Steuermessbetrag von 192 Mill. Euro festgesetzt.

Hinzurechnungen betreffen hohe Gewinngrößenklassen umfangreicher

Als nächstes werden Hinzurechnungen und Kürzungen nach Gewinngrößenklassen betrachtet. Wie viele Steuerpflichtige waren in jeder Größenklasse von Hinzurechnungen und Kürzungen betroffen? Wurden gerade bei Unternehmen mit hohen Gewinnen relativ hohe Hinzurechnungen oder Kürzungen vorgenommen?

Der Anteil der Steuerpflichtigen, der von Hinzurechnungen betroffen war, variierte stark über die Gewinngrößenklassen. In den ersten drei Größenklassen (Verluste und Gewinne bis 100 000 Euro) war der Anteil der Unternehmen mit Hinzurechnungen 2012 niedrig (zwischen 6,2 % und 12,8 %). In den darauf folgenden Größenklassen stieg er stark von 26 % auf 86 % an. Damit kann tatsächlich festgestellt werden, dass bei Unternehmen in den unteren Gewinngrößenklassen Hinzurechnungen eher selten vorkommen; dies dürfte unter anderem auf die Gewährung des Freibetrags auf Finanzierungsanteile zurückzuführen sein. Im Gegensatz dazu ist ein Großteil der Unternehmen in den obersten Größenklassen von Hinzurechnungen betroffen.

Betrachtet man den Anteil der Unternehmen, die von Kürzungen profitierten, zeigen sich auch deutliche Unterschiede über die einzelnen Größenklassen. Der Anteil stieg von 17 % bei Unternehmen mit Verlusten auf 90,1 % bei solchen ab 5 Mill. Euro Gewinn.

Um abschätzen zu können, ob sich Hinzurechnungs- und Kürzungsbeträge zwischen den Gewinngrößenklassen unterscheiden, wurden diese Beträge als Anteil am Gewinn für jedes Unternehmen berechnet. Pro Größenklasse wurde dann der Median dieser einzelbetrieblichen Anteile ermittelt. Für Unternehmen mit 5 Mill. Euro und mehr Gewinn ergab sich beispielsweise ein Median von 2,3 % für die Hinzurechnungen und 1,2 % für die Kürzungen. In der niedrigsten sowie den drei obersten Gewinngrößenklassen lag der Median der Hinzurechnungen von 2,1 % bzw. 2,3 % relativ hoch. Die Hinzurechnungen sind damit tendenziell für Unternehmen mit niedrigen und hohen Gewinnen relevant und erhöhen den Steuermessbetrag zum Teil deutlich.

Bei den Kürzungen lag der Median in der Gewinngrößenklasse bis 50 000 Euro mit 7,6 % am höchsten. Das heißt, hier profitierten die betreffenden Unternehmen relativ stark von Kürzungen ihres Gewinns. Für die folgenden vier Größenklassen lag der Median zwischen 0,7 % und 0,9 % relativ niedrig, während er in der obersten Größenklasse auf 1,2 % des Gewinns stieg. Bei diesen Ergebnissen sollte allerdings berücksichtigt werden, dass es innerhalb der einzelnen Größenklassen eine große Streuung des Steuermessbetrags und der relativen und absoluten Höhe der Hinzurechnungen und Kürzungen gibt.

Fazit

Bei einem großen Teil der Gewerbesteuerpflichtigen wurden 2012 Finanzierungsanteile festgestellt, tatsächlich angerechnet wurden sie allerdings nur bei 3,8 % der Steuerpflichtigen. Damit kam ein Großteil der Steuerpflichtigen nicht über den Freibetrag auf Finanzierungsanteile von 100 000 Euro. Betrachtet man alle Hinzurechnungstatbestände zusammen, waren rund 11,9 % der Steuerpflichtigen von mindestens einer Hinzurechnung betroffen. Der Betrag der Hinzurechnungen aus Finanzierungsanteilen betrug allerdings 56,5 % aller Hinzurechnungen.

Unter den Unternehmen mit Gewinn bis unter 50 000 Euro wurde nur bei einem Bruchteil der Unternehmen Hinzurechnungen vorgenommen, wozu auch der Freibetrag auf Finanzierungsanteile beitrug. Der Betrag der Hinzurechnungen war mit einem Median von 2,1 % jedoch relativ hoch im Vergleich zu den beiden folgenden Größenklassen. Unternehmen in den Gewinngrößenklassen ab 500 000 Euro waren häufiger und von höheren Hinzurechnungen betroffen als Unternehmen mit niedrigerem Gewinn.

1 Roser, Frank (2014): Gewerbesteuerliche Hinzurechnungen von Nutzungsentgelten nach § 8 Nr. 1 d bis f GewStG – Konzeptionelle Grundprobleme und Lösungsansätze, in: ifst-Schrift Nr. 497, S. 17.

2 Für die bessere Lesbarkeit werden Unternehmen synonym für Gewerbesteuerpflichtige gebraucht.

3 Roser, Frank: Kritische Bestandsaufnahme der Gewerbesteuer, in: Wieland (Hrsg.), Kommunalsteuern und -abgaben, 2012, Verlag Dr. Otto Schmidt. Köln, S. 213.

4 Bier, Bernd-Peter: Die Gewerbesteuer aus Sicht der Unternehmen, in: Wieland (Hrsg.), Kommunalsteuern und -abgaben, Verlag Dr. Otto Schmidt. Köln, 2012, S. 233 ff.

5 Deutscher Städte- und Gemeindebund: Zehn gute Gründe für die Gewerbesteuer und das Kommunalmodell, 2010. http://www.dstgb.de/dstgb/Gewerbesteuer_nov10.pdf (Abruf: 05.01.2016).

6 Ebenda.

7 Die Beteiligung muss bei mindestens 15 % des Grund- oder Stammkapitals liegen.

8 Dies kann aber sehr wohl für einzelne Unternehmen der Fall sein.